Al
fine di dipanare eventuali dubbi in merito a questa nuova possibilità, la
Fondazione Studi dei Consulenti del Lavoro ha diramato la Circolare n.7 del 3
aprile 2015, nella quale viene riassunta la relativa disciplina di riferimento,
con particolare riguardo a soggetti beneficiari, modalità di richiesta,
possibilità di finanziamento, misure fiscali e contributive, calcoli di
raffronto sui vari redditi e agevolazioni.
Per
un approfondimento esaustivo, si riporta il testo integrale della Circolare
predetta, recante la firma congiunta dei Dott.ri Giuseppe Buscema e Enzo Summa.
Fondazione Studi Consulenti del Lavoro
Circolare n.7 del 3 aprile 2015
LA LIQUIDAZIONE DEL TRATTAMENTO DI FINE RAPPORTO IN
BUSTA PAGA
L’articolo 1,
commi da 26 a 35 della legge 23 dicembre 2014, n.190 – Legge di Stabilità 2015,
ha introdotto, in via transitoria, la possibilità per i lavoratori del settore
privato, con esclusione di quelli del settore agricolo e domestico, di
richiedere al proprio datore di lavoro la corresponsione del trattamento di
fine rapporto spettante ai sensi dell’articolo 2120 c.c. con periodicità mensile.
Dunque l’introduzione
di una deroga ai principi generali previsti dalla citata fonte civilistica che
sin dal 1982 regola la principale retribuzione differita spettante ai
lavoratori e che, come è noto, prevede che la corresponsione del TFR sia
effettuata al
momento della
cessazione del rapporto di lavoro, ovvero mediante anticipazioni nel corso del
rapporto di lavoro se richieste dai lavoratori, nei casi previsti e con le
relative modalità e limiti.
Va peraltro
ricordato che già dal 2007, con la legge n.296/2006, è stata già introdotta la
possibilità del lavoratore di disporre del proprio TFR maturato, ma esclusivamente
allo scopo di scegliere se mantenere il regime di erogazione a fine rapporto
ovvero, anche in forma silente, di destinarne il relativo importo al finanziamento
della previdenza complementare.
La scelta del
legislatore con la Legge di Stabilità 2015, invece, va nella direzione di
consentire al lavoratore di ottenere subito ed a carattere mensile, l’importo maturato.
Va comunque
evidenziato che tale novità non modifica in via definitiva la disciplina
vigente ma si limita esclusivamente a sospenderne gli effetti.
Se da un lato
infatti viene introdotto all’articolo 1, comma 756, della legge 27 dicembre
2006, n.296 il comma 756-bis, dall’altro la previsione consiste nell’introduzione
in via sperimentale di una deroga limitata al periodo transitorio individuato
marzo 2015 a giugno 2018.
Dunque,
sperimentalità ed arco temporale limitato, sono gli elementi che caratterizzano
la facoltà del lavoratore di richiedere l’erogazione in busta paga del T.F.R.
La deroga ai
principi generali precedentemente individuati assume prevalenza su ogni diversa
modalità di destinazione del TFR effettuata dal lavoratore in precedenza.
Tuttavia, la
scelta del lavoratore riveste grande importanza in quanto determina effetti
sulle scelte effettuate in precedenza, seppure nel periodo previsto, ma
soprattutto perché essa è irreversibile e dunque il lavoratore non potrà
decidere di revocarla una volta che l’abbia manifestata.
In buona
sostanza, quest’ultimo dovrà necessariamente attendere il mese di giugno 2018 data
in cui, cessato il periodo transitorio, torneranno ad applicarsi le precedenti
scelte.
Pur essendo
previsto che l’avvio fosse dal mese di marzo 2015, l’articolo 1, comma 26,
della legge n.190/2014 prevedeva che le modalità di attuazione fossero contenute
in un apposito decreto della Presidenza del Consiglio dei Ministri.
Inoltre,
risultava necessario un ulteriore tassello, ovvero la firma dell'accordo quadro
tra il Ministero dell'Economia e delle Finanze, il Ministero del Lavoro e delle
Politiche Sociali, l'Associazione Bancaria Italiana per il finanziamento dei
datori di lavoro con meno di 50 addetti che non intendano provvedere con
risorse proprie all'anticipazione del TFR in busta paga.
Nella gazzetta
ufficiale del 19 marzo scorso è stato pubblicato il decreto 20 febbraio 2015
n.29 della Presidenza del Consiglio dei Ministri e pertanto, l’entrata in
vigore dello stesso è fissata al 3 aprile 2015.
Il 20 marzo
successivo è stato firmato il predetto Accordo quadro tra il Ministero
dell'Economia e delle Finanze, il Ministero del Lavoro e delle Politiche
Sociali e l'Associazione Bancaria Italiana.
Conseguentemente,
sono stati completati i passaggi necessari ed i lavoratori potranno
concretamente richiedere ai datori di lavoro la Qu.I.R., ovvero Quota integrativa
della retribuzione pari alla quota maturanda del TFR annuale, come il DPCM ha
definito il TFR da corrispondere mensilmente in busta paga.
Va tuttavia rilevato
un dubbio sulla effettiva decorrenza della disposizione. Infatti, il DPCM ha previsto
espressamente che i lavoratori che intendono manifestare la scelta procedono
“attraverso la presentazione al datore di lavoro, di apposita istanza di
accesso debitamente compilata e validamente sottoscritta, debbono utilizzare
l’apposito modulo di richiesta allegato al provvedimento” (cfr. art. 5, comma 1
DPCM n.29/2015).
Il successivo
comma 2 dispone che “a partire dal periodo di paga decorrente dal mese
successivo a quello di presentazione della istanza di cui al comma 1, il datore
di lavoro è tenuto ad operare la liquidazione mensile della Qu.I.R., al
lavoratore dipendente”.
Dal dato
letterale delle norme, sembrerebbe, che il lavoratore possa utilizzare il
modulo dall’entrata in vigore del DPCM e quindi dal 3 aprile 2015, mentre il datore
di lavoro potrebbe procedere all’erogazione a partire dal periodo di paga
decorrente dal mese successivo e quindi dal mese di maggio.
Nonostante ciò,
sembra possibile sostenere al momento che, in una fase di prima applicazione, verrà
consentita per ragioni di opportunità politica, l’applicazione della misura in
esame anche con riferimento alle quote maturate a partire da marzo, a prescindere
dalla circostanza che la richiesta sia stata presentata dopo l’entrata in
vigore del D.P.C.M. (ovvero dopo il 3 aprile).
Tuttavia,
essendo la questione ancora aperta sarà indispensabile attendere i chiarimenti
dell’INPS, prima di poter adottare una linea operativa univoca e corretta.
Oltre all’elemento
relativo agli effetti della sospensione per il periodo fino al 30 giugno 2018
della scelta, che come anticipato è irrevocabile, diversi sono gli aspetti che
i lavoratori sono chiamati a valutare prima di procedere alla richiesta.
In particolare,
occorre che il lavoratore tenga in debita considerazione le conseguenze sotto
il profilo del fiscale.
È infatti
previsto un differente trattamento fiscale qualora il TFR venga corrisposto
mensilmente sulla base della scelta della Legge di Stabilità 2015 rispetto a
quanto di regola avviene se invece l’erogazione viene effettuata a fine
rapporto ovvero in occasione di anticipazioni.
Il trattamento
fiscale del TFR mensile è quello ordinario e quindi concorre a determinare il
reddito complessivo del contribuente con calcolo delle relative imposte sui redditi,
ovvero irpef e relative addizionali regionali e comunali.
SITUAZIONE
La scelta del
lavoratore potrà essere effettuata a condizione che egli possa vantare
un’anzianità contrattuale di almeno sei mesi presso i datori di lavoro ai quali
la richiesta deve essere destinata e riguarda la quota maturanda.
Ora, stante la
laconicità del testo, qualche dubbio circa la sussistenza o meno del diritto a
richiedere la liquidazione della Qu.I.R, potrebbe sorgere con riferimento ai
lavoratori coinvolti nell’ambito di un rapporto a termine caratterizzato dal
c.d. stop and go. In quest’ultima ipotesi, infatti, l’azienda potrebbe giustamente
domandarsi se l’anzianità di 6mesi per la richiesta della Qu.I.R riparta da
zero, ovvero se sia necessario considerare anche il periodo precedente al c.d.
stop and go. Tuttavia, al momento una lettura strettamente ancorata al solo dato
letterale (il quale si rivolge esclusivamente ai rapporti “in essere da almeno
sei mesi”), condurrebbe a sostenere che in forza dello stop and go il periodo
utile per poter vantare il diritto alla liquidazione in busta paga del T.F.R.
(ossia i 6 mesi), decorra da zero, e, pertanto, i periodi di anzianità anteriori
al c.d. stop & go non siano computabili nei 6 mesi richiamati dal dato normativo.
Operativamente sarà
necessario l’utilizzo di un apposito modulo che risulta allegato al decreto 20 febbraio
2015 n.29 della Presidenza del Consiglio dei Ministri pubblicato nella gazzetta
ufficiale del 19 marzo scorso.
Tale provvedimento
stabilisce le modalità di attuazione della disposizione in commento ed è stato
adottato ai sensi dell’articolo 1, comma 26, della legge n.190/2014.
Come anticipato
gli effetti decorrono dal mese successivo alla richiesta dei lavoratori.
Tuttavia, la
decorrenza potrà essere differente per i lavoratori dipendenti di datori di
lavoro che occupano meno di 50 lavoratori, nel caso in cui si opti per il finanziamento
agevolato, il quale potrà essere richiesto alle banche ed altri intermediari
finanziari che aderiranno all’apposito accordo quadro stipulato dal ministro
dell’economia e delle finanze e da quello del lavoro con l’ABI il 20 febbraio
2015.
In tal caso,
infatti, fermi restando gli effetti, il pagamento avverrà dal terzo mese
successivo. Quindi se il lavoratore avrà fatto richiesta ad aprile, la decorrenza
sarà maggio ma il datore di lavoro inserirà la Qu.I.R nel mese di agosto.
DESTINATARI
Possono
presentare istanza per la liquidazione mensile della Qu.I.R. (ovvero Quota
integrativa della retribuzione pari alla quota maturanda del TFR annuale) tutti
i lavoratori dipendenti da datore di lavoro del settore privato, con rapporto
di lavoro subordinato in essere da almeno sei mesi, per i quali trova
applicazione l'istituto del TFR, con l’esclusione di quelli domestici, del settore
agricolo, dei lavoratori dipendenti di datori di lavoro sottoposti a procedure concorsuali.
Sono esclusi
anche i lavoratori dipendenti per i quali la legge o il CCNL (ovvero i contratti
aziendali in forza di espresso rinvio da parte della contrattazione collettiva nazionale)
prevedono la corresponsione periodica del TFR (quest’ultima evenienza è
prevista ad esempio per i marittimi componenti gli equipaggi delle navi da pesca
in regime di legge n. 413/1984; personale marittimo in continuità di rapporto
di lavoro di cui alla circolare n. 162 del 1998; personale marittimo in turno particolare.
Cfr. Circolare INPS n. 70/2007), oppure l’accantonamento del TFR presso
soggetti terzi (come ad esempio la maggior parte delle società del Gruppo
Equitalia che destinano il TFR al fondo esattoriali, ovvero i lavoratori
dell’edilizia con TFR accantonato presso le Casse Edili).
La misura in esame
non potrà essere esercitata neppure dai lavoratori dipendenti da datori di
lavoro sottoposti a procedure concorsuali, i lavoratori dipendenti da datori di
lavoro che abbiano iscritto nel registro delle imprese un accordo di
ristrutturazione dei debiti, i lavoratori dipendenti da datori di lavoro per i
quali siano stati autorizzati interventi di integrazione salariale
straordinaria anche in deroga.
L'opzione del
Qu.I.R può essere esercitata, invece, anche nei casi di devoluzione del TFR a
fondi di previdenza. Ora, stante l’assenza di espresse esclusioni, è possibile
sostenere che anche il dipendente che ha aderito in maniera tacita al fondo di
categoria, potrà vantare il diritto a percepire la Q.u.I.R.. Ciò che non è
ancora chiaro è se l’azienda sia tenuta o meno ad effettuare le comunicazioni
ai fondi di quei dipendenti che chiedono la QUIR; tuttavia, una soluzione a
tale problema potrebbe essere rappresentata in futuro dall’adeguamento da parte
dei fondi dei tracciati mensili/trimestrali con cui sono comunicate le liste di
contribuzione.
Un ulteriore
ipotesi di esclusione è stata individuata nel caso di eventuale disposizione
del TFR a garanzia di contratti di finanziamento: in questo caso l’opzione potrà
decorrere dalla notifica del mutuante della estinzione del finanziamento
garantito.
Anche se non
viene operato un espresso riferimento alla “cessione del quinto”, ovvero al
“prestito delega”; il generale riferimento ai contratti di finanziamento porta
a ritenere, in via cautelativa, che in vigenza di tali contratti e nell’ambito
di essi in caso di impegno del TFR come garanzia, il datore di lavoro non potrà
liquidare il TFR come Q.u.I.R. almeno fino alla notifica della società di
finanziamento della estinzione del debito.
Infine, si
rappresenta che nei casi di ristrutturazione dei debiti ovvero di procedure di
integrazione salariale avvenute successivamente all’erogazione del tfr, la stessa
è interrotta dal mese successivo all’evento previsto dall’art. 3 comma 1,
lettere e), f),g) ed h) del DPCM in esame.
MODALITA’
La destinazione
mensile del Tfr maturando avviene mediante istanza dei lavoratori i quali
dovranno tener conto che si tratta di una scelta importante in quanto è
irrevocabile fino a giugno 2018, periodo in cui cesserà il regime transitorio.
Va anche ricordato che l’opzione riguarda l’intera quota maturanda dal mese successivo
alla presentazione dell’istanza e prevale anche sulle precedenti scelte
effettuate relative alla destinazione ad un fondo di previdenza complementare.
Rimane
naturalmente la valutazione circa i riflessi fiscali in quanto, come è noto, il
tfr in busta paga risulta assoggettato a tassazione ordinaria.
FINANZIAMENTO
Allo scopo di
finanziarsi la liquidazione occorrente per far fronte all’esigenza di anticipare
il tfr ai dipendenti che ne facciano richiesta, i datori di lavoro che hanno
alle proprie dipendenze meno di 50 addetti possono accedere al finanziamento
assistito da garanzia rilasciata dal Fondo di Garanzia. La misura del
finanziamento non può eccedere l'importo della Qu.I.R. certificato dall'INPS
mensilmente. In virtù di tale adempimento, la prima rata di tfr maturando verrà
erogata entro il terzo mese successivo alla richiesta effettuata dal
dipendente.
Gli intermediari
aderenti provvedono all'erogazione mensile dei finanziamenti nella misura
indicata dalle menzionate certificazioni INPS. A tal fine, è stato inserito
l’ulteriore tassello che mancava per l’avvio ovvero l’accesso al predetto
finanziamento. Sono state infatti approvate le Linee Guida per l’erogazione dei
fondi necessari a consentire ai datori di lavoro con meno di 50 lavoratori di
corrispondere ai lavoratori il TFR mensile. Per i datori di lavoro che
accederanno a tale finanziamento, inoltre, è previsto il versamento di un
contributo mensile a favore del suddetto fondo pari allo 0,2% da calcolarsi sulla
retribuzione imponibile ai fini previdenziali, nella stessa percentuale della
quota di TFR maturanda liquidata quale parte integrativa della retribuzione.
LA MANCATA RESTITUZIONE DEL FINANZIAMENTO: CONSEGUENZE
Il D.P.C.M. dopo
aver regolato le procedure che consentono all’intermediario il recupero del
credito dal Fondo di garanzia, disciplina nel dettaglio le modalità di recupero
di cui potrà avvalersi l’INPS per riscuotere dal datore di lavoro i crediti
connessi al finanziamento assistito da garanzia.
Si evidenzia,
infatti, che il contratto di finanziamento sottoscritto con l’intermediario
dovrà prevedere la costituzione di un privilegio speciale, ossia una forma particolare
di garanzia che può avere ad oggetto alcuni beni destinati all’esercizio
dell’impresa, quali ad esempio le materie prime; pertanto l’INPS in caso di inadempimento
si sostituirà all’intermediario attraverso l’istituto civilistico della
surroga, per fruire di tale garanzia. In secondo luogo quest’ultima potrà avvalersi
dell’avviso di addebito con titolo esecutivo, nonché di ogni altro strumento di
riscossione previsto dalla legge.
Si evidenzia,
inoltre, che sulle somme non pagate il datore di lavoro dovrà corrispondere le
sanzioni civili nella misura prevista dall’art. 116 co. 8, lettera a) della L.
n. 388/2000 a partire dalla data di scadenza della restituzione (ne consegue
che in caso di inadempimento anche parziale troveranno attuazione le stesse
sanzioni previste per mancato o ritardato pagamento di contributi o premi).
Tuttavia, viene riservata al datore di lavoro la possibilità di accedere anche
a modalità di regolazione in forma rateale; inoltre, la sussistenza dei debiti
in questione in forza di una espressa previsione del D.P.C.M non assume rilevanza
ai fini del rilascio del DURC.
MISURE FISCALI E CONTRIBUTIVE
È espressamente
prevista l’esenzione della Qu.I.R ai fini contributivi e quindi nonostante sia
parte integrativa della retribuzione non si applicheranno i contributi nemmeno
quelli a carico del lavoratore.
Ai fini fiscali,
invece, è prevista l’applicabilità del regime di tassazione ordinaria.
Inevitabilmente
ciò comporta conseguenze fiscali che possono essere migliorative o peggiorative
rispetto al regime di tassazione previsto per i casi in cui il TFR venga
corrisposto secondo le regole normali ovvero alla cessazione del rapporto di
lavoro.
Come è noto,
infatti, il trattamento fiscale del TFR non erogato mensilmente, prevede
l’applicazione del regime di tassazione separata ai sensi dell’articolo 19 del
D.P.R. n.917/1986 TUIR (con applicazione dell’aliquota irpef calcolata sui
redditi medi dei cinque anni precedenti) con esclusione quindi dal reddito
complessivo; con l’erogazione mensile tale trattamento diventa ordinario e
quindi gli effetti comporteranno nella maggior parte dei casi ad un incremento
dell’imposta dovuta dai lavoratori nonché potenziali effetti anche in tutti
quei casi in cui viene fatto riferimento al reddito complessivo del contribuente
(es. indicatore ISEE).
Possono tuttavia
esserci dei casi in cui invece la tassazione ordinaria potrebbe essere
vantaggiosa.
I casi sono
quelli in cui il lavoratore avesse diritto a detrazioni fiscali che eccedono
l’imposta lorda e che quindi non possono essere interamente godute.
Di conseguenza,
la Qu.I.R porterebbe ad una maggiore imposta lorda e di conseguenza al ripescaggio
delle detrazioni di imposta che altrimenti sarebbero andate perdute.
Inoltre,
aumentando l’imposta lorda, potrebbero derivarne benefici ai fini del diritto
al bonus 80 euro previsto dall’art.13 comma 1-bis del TUIR.
Si pensi al caso
del lavoratore con un reddito di lavoro dipendente che non raggiunge il limite
per il diritto al beneficio e che invece con la Qu.I.R potrebbe raggiungere la
soglia prevista.
Peraltro, grazie
al disposto contenuto al comma 27 dell’articolo 1 della legge n.190/2014 è
prevista invece l’irrilevanza della «Qu.I.R.» ai fini della verifica dei limiti
di reddito complessivo di cui all’articolo 13 comma 1 bis del TUIR per il bonus
80 euro. In buona sostanza, un lavoratore che avesse un reddito annuo che con
il TFR
dovesse superare
la soglia di 26mila euro che come è noto costituisce il limite superato il
quale il bonus non spetta, non subirà alcuna differenza.
CALCOLI DI RAFFRONTO SU VARI REDDITI
Si ipotizza un
raffronto di tassazione, riferito ad un lavoratore dipendente residente nel
Comune di Roma, che opterebbe per il TFR in busta paga ovvero con erogazione
annuale.
Il sistema di
tassazione, considerando la quota di TFR erogato mensilmente quale elemento
aggiuntivo di reddito, porterebbe ad applicare su tali somme sia l’Irpef
depurata delle detrazioni per lavoro dipendente ma risentirebbe anche delle
addizionali regionali e comunali. Situazione, questa, che non accadrebbe con la
liquidazione annuale laddove si applicherebbe esclusivamente l’imposta
sostitutiva del 23% senza l'aggiunta degli addizionali.
AGEVOLAZIONI
Ai datori di
lavoro che corrispondono la «Qu.I.R.» si applicano le agevolazioni previste
all’articolo 10 del D.lgs. n.252/2005.
Si ricorda che
tra le misure compensative previste dal D.Lgs. n. 225/2005, rientra l’esonero
contributivo verso il Fondo di Garanzia presso l’INPS di cui all’art. 2 della legge
297 del 1982. La logica sottesa all’estensione di tale esonero va rinvenuta nel
fatto che, erogata la Q.u.I.R., diventa inutile la garanzia del Fondo (avente ad
oggetto l’erogazione da parte del Fondo di tutto il TFR maturato dal lavoratore
in caso di insolvenza del datore e relativo inadempimento di quest’ultimo) e conseguentemente
diventa inutile il relativo finanziamento.
Le ulteriori
misure compensative sono rappresentate da una deduzione dal reddito d’impresa
di un importo pari a:
- 6% del tfr
corrisposto in busta paga ai lavoratori per coloro che occupano fino a 49
addetti;
- 4% per i
datori di lavoro che occupano un numero di lavoratori superiore.
Nonché da una
riduzione contributiva connessa al gettito di tfr conferito in misura pari allo
0,28%.
Va tuttavia
ricordato gli ultimi due benefici indicati non spettano ai datori di lavoro che
occupano fino a 49 addetti, in caso di accesso al finanziamento agevolato, che
potrà essere richiesto alle banche ed altri intermediari finanziari che
aderiranno all’apposito accordo quadro stipulato dal ministro dell’economia e
delle finanze e da quello del lavoro con l’ABI.
D’altro canto,
la ratio del riconoscimento di quest’ultime due agevolazioni anche ai datori di
lavoro che occupano fino a 49 addetti, qualora non accedano al finanziamento
assistito, va senz’altro ricercata nella volontà del legislatore di “compensare”
(in qualche modo) il pregiudizio relativo alla riduzione della capacità di autofinanziamento
per effetto dell’erogazione della Q.u.I.R..
Per ciò che
concerne, invece, l’accordo con l’ABI (in tema di finanziamento assistito) che
è stato firmato il 20 febbraio 2015, si evidenzia che lo stesso stabilisce che
i datori di lavoro che intendano accedere al finanziamento dovranno produrre
due certificazioni da richiedere in via telematica all’INPS.
La prima viene rilasciata
entro 30 giorni ed è necessaria per dimostrare la soglia dimensionale, ovvero
per dar contezza che il datore di lavoro ha meno di 50 lavoratori, e che quindi
può accedere al beneficio.
L’altra invece
contiene l’importo della «Qu.I.R.» mensile maturata che potrà essere
finanziata.
A tal fine è
previsto che l’INPS ogni mese, entro 60 giorni decorrenti dal primo giorno del
mese successivo a quello di competenza, rende disponibile al datore di lavoro e
all’intermediario aderente che ha concesso il finanziamento, la certificazione
della misura della Qu.I.R. da finanziare come risultante dalle denunce contributive
del datore di lavoro. In assenza di denunce contributive il finanziamento è
sospeso.
Le banche comunicheranno
al datore di lavoro l’importo complessivo della disponibilità creditizia che verrà
messa a disposizione mensilmente dal mese di giugno 2018 (primo mese di
erogazione per i datori di lavoro che accedono al finanziamento) al mese di ottobre
2018.
L’accordo
prevede altresì che le imprese forniscano una visura rilasciata dalla camera di
commercio.
Tuttavia, alla
banca non compete alcuna verifica di merito circa la documentazione consegnata.
L’utilizzo del
credito per finalità estranee all’erogazione della «Qu.I.R.» determina in ogni
caso l’interruzione e l’immediato obbligo di rimborso. Infine, si ricorda che la
restituzione del credito dovrà avvenire in un’unica soluzione entro il 30 ottobre
2018.
Il D.P.C.M.
stabilisce, inoltre, che qualora il rapporto con il lavoratore che ha richiesto
la liquidazione della QuI.R. venga risolto durante la vigenza del finanziamento,
“il datore di lavoro sarà tenuto a rimborsare il finanziamento già fruito con
scadenza di pagamento entro la fine del mese successivo a quello di risoluzione
del rapporto medesimo, relativamente all’importo oggetto della liquidazione
mensile della Q.U.I.R. del lavoratore interessato, comprensivo degli oneri a
servizio del prestito”.
Vengono poi
individuate le cause che determinano l’interruzione immediata del finanziamento
assistito da garanzia, e queste ultime coincidono con le situazioni che non
consentono fin dall’origine l’esercizio del diritto (ad esempio le procedure
concorsuali).
Giuseppe Buscema
Enzo Summa
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